Tax residency and wealth structuring for new Türkiye residents
土耳其2025年稅務居民規則修訂與資產重組：高淨值人士遷居前的關鍵考量
2025年1月1日起生效的土耳其《所得稅法》（Gelir Vergisi Kanunu, GVK）修訂，透過2024年8月2日頒布的《綜合法案第7524號》（Omnibus Law No. 7524），收緊了外國國民的稅務居民資格測試，並對以往享有參與豁免（participation exemption）的特定資本利得引入最低稅項。對於考慮遷居伊斯坦堡、博德魯姆或新興金融中心伊茲密爾的高淨值人士而言，此變動之所以關鍵，在於它消除了該司法管轄區過往的一項結構性優勢——透過土耳其居民控股公司持有外國公司股份，並在退出時完全免稅。土耳其從未設立類似英國匯款基礎（remittance basis）或意大利統一稅計劃（flat-tax programme）的非居籍（non-dom）制度，但其地域來源規則與寬鬆的參與豁免，直至2025年前，為海外投資組合資產創造了一個事實上的避風港。新規則封堵了年度收益超過150萬土耳其里拉（以2026年中匯率計約46,000美元，或約358,800港元）的缺口，同時保留了核心的地域稅收框架。本文梳理法定居民資格測試中183天規則與「重大利益中心」準則的互動，詳述來源地與全球收入的界線，並列出遷居前可採取的行動——包括信託安排、資產重新 domiciliation 及股份處置時機——以在2025年後制度下維持稅務效益。
居民資格測試：183天與重大利益中心
土耳其《所得稅法》第3至5條將居民定義為任何在土耳其擁有住所（domicile），或在一個曆年內於該國連續停留超過六個月的人士。六個月門檻按183天計算，且計算包含不足一天的停留；納稅人若於7月1日入境並於12月31日離境，即使實際在境內總時數少於4,392小時，亦已符合測試。負責管理居留許可的移民管理總局（Göç İdaresi Başkanlığı），根據2013年《外國人與國際保護法》（第6458號）透過GÖK-2系統記錄出入境數據，稅務當局會將這些記錄與納稅人申報的在境天數進行交叉比對。
住所概念
住所（ikametgâh）在《土耳其民法典》第19條中定義為個人有意永久居住的地點。稅務當局透過事實與情況測試來解釋此概念，審視因素包括慣常居所、家庭所在地、業務中心，以及向人口與公民事務總局（Nüfus ve Vatandaşlık İşleri Genel Müdürlüğü）登記的地址。一名在土耳其購置住宅、向地區人口辦事處登記，並在該國停留超過183天的外國國民，幾乎肯定會自入境之日起被視為稅務居民，而非在達到第183天後才開始。GVK第4條規定，若停留超過六個月，居民身份自入境土耳其的第一天起算，但稅務法院（Danıştay）的判例一致裁定，具約束力的租約或業權契據，加上居留許可，即自入境時確立住所。
雙重居民的「重大利益中心」測試
當納稅人在另一司法管轄區維持住所，且在土耳其停留少於183天時，稅務當局會應用源於OECD稅收協定範本第4(2)條的「重大利益中心」（hayati menfaatlerin merkezi）分析，土耳其透過GVK第5條將其納入國內法。審視因素包括納稅人的經濟利益所在地（銀行賬戶、投資組合、業務管理）、個人關係（配偶、未成年子女、受扶養親屬），以及社會融合程度（會所會籍、專業牌照、宗教聯繫）。一名配偶及子女居於杜拜、投資組合由新加坡家族辦公室管理，並持有阿聯酋居留簽證的納稅人，即使其在伊斯坦堡租用單位並每年停留170天，亦很可能被視為非居民。舉證責任在納稅人一方，而稅務總局（Gelir İdaresi Başkanlığı）並未就這些因素的權重發布具約束力的指引，這為事務未預先妥善記錄的個人帶來了重大風險。
來源地與全球收入：土耳其實際徵稅的範圍
土耳其對個人實施經修改的地域稅制。GVK第22條將非居民的稅基限制於源自土耳其的收入（Türkiye’de elde edilen gelir），而居民則須就全球收入納稅。對新居民而言，關鍵區別在於來源規則涵蓋範圍廣泛。出售土耳其股份公司（anonim şirket）股份所實現的資本利得，無論銷售合約在何處簽署或買方居於何地，均屬土耳其來源。相反，出售外國公司股份的收益則屬外國來源，除非賣方為居民，否則不落入土耳其稅網——即使賣方為居民，參與豁免亦可能適用。
公司股份的參與豁免
GVK第5(1)(a)條規定，個人出售持有超過兩年的股份所實現的資本利得，其中50%可獲豁免所得稅，前提是該股份屬於土耳其公司。對外國公司股份的豁免僅在該外國公司為與土耳其簽訂稅收協定的司法管轄區的「居民」，且滿足最低持有期兩年的條件時方適用。2025年修訂引入了一項新的最低稅項（GVK臨時第88條）：對於一個稅務年度內超過150萬土耳其里拉的收益，豁免部分降至25%，且納稅人須在交易後15天內提交特別申報表（özel beyanname）。此變動直接影響計劃利用土耳其控股公司管理海外資產，並在兩年後免稅退出的高淨值人士。
租金收入與房地產
來自土耳其不動產的租金收入屬土耳其來源，按15%至40%的累進稅率徵稅（GVK第103條）。允許就總租金扣除15%的標準開支，且除非銀行在土耳其持有牌照，否則不允許扣除向外國銀行支付的按揭利息。對於一名在Yalıkavak以每月12,000歐元（約101,000港元）出租別墅的超高淨值人士，假設其邊際稅率為35%，則在扣除15%後，實際稅率約為29%。根據GVK第80條，持有超過五年的房地產出售所產生的資本利得可獲豁免，但第7524號法律將持有期由四年延長至五年，適用於2025年1月1日後購入的物業。
金融資產的資本利得處理
土耳其透過一套因資產類別及持有期而異的零散條文，對金融資產——包括股份、債券、衍生工具及加密資產——的處置所產生的資本利得徵稅。對於在伊斯坦堡證券交易所（Borsa Istanbul）上市的股份，若持有超過一年，收益可獲豁免所得稅（GVK臨時第67條）。對於非上市土耳其股份，則適用上述兩年持有期規則。對於外國金融資產——包括開曼群島控股公司、特拉華州有限責任公司或新加坡上市房地產信託基金的股份——收益屬外國來源，除非個人為土耳其居民且該資產根據GVK第7條被視為與土耳其有「經濟聯繫」，否則不予徵稅。
加密資產的稅務缺口
土耳其尚未就加密資產制定特定的資本利得稅，儘管資本市場委員會（Sermaye Piyasası Kurulu）已根據《資本市場法》（第6362號）將加密資產服務提供商納入監管範圍。土耳其財政部（Hazine ve Maliye Bakanlığı）在2025年預算文件中表示，正研究對加密資產交易徵收0.1%的交易稅，但截至2026年5月，尚未提交相關法案。這意味著，一名在土耳其居住但透過離岸交易所買賣比特幣或以太幣的居民，目前無需就收益繳納土耳其所得稅——只要該收益不被視為源自土耳其的商業活動收入。然而，GVK第2條中的一般反濫用條款（genel vergi kaçakçılığı hükümleri）允許稅務當局對被視為主要為避稅而設計的安排進行重新定性，而加密資產交易若被認定為構成「系統性及專業性活動」，則可能被重新歸類為商業收入，並按最高40%的稅率徵稅。
遷居前的資產重組策略
對於在2025年新制度下考慮遷居土耳其的高淨值人士，遷居前的資產重組時機至關重要。關鍵原則在於：在成為土耳其稅務居民之前處置資產，可確保收益不被納入土耳其稅網。GVK第22條明確規定，非居民僅須就土耳其來源收入納稅，因此，在入境前出售外國公司股份、房地產或金融資產，所產生的收益完全不受土耳其稅務管轄。然而，GVK第4條中關於居民身份自入境首日起算的規定，意味著任何在入境後進行的交易，即使發生在達到183天門檻之前，亦可能被視為居民交易。
信託架構的運用
土耳其法律體系承認信託（trust）概念，但並未將其納入國內稅法中的特定稅務制度。根據《土耳其國際私法與程序法》（第5718號）第9條，信託的有效性及管理須受信託文件所選法律管轄，而土耳其法院通常會尊重該選擇。對於計劃遷居土耳其的個人，在遷居前將資產轉入一項不可撤銷的全權信託（discretionary trust），並指定一名非土耳其居民為受託人，可將資產的法律所有權與受益人的稅務居民身份分離。然而，GVK第3條中的「經濟歸屬」原則（ekonomik aidiyet）允許稅務當局在受益人對信託資產保留重大控制權時，將資產視為受益人的財產。因此，信託架構的設計必須確保受託人擁有真正的酌情權，且受益人對信託資產的管理無直接干預。
資產重新 domiciliation 與控股公司重組
對於持有離岸控股公司股份的個人，遷居前將公司註冊地遷移至一個與土耳其簽訂有利稅收協定的司法管轄區——例如荷蘭或盧森堡——可保留參與豁免的適用性。GVK第5(1)(a)條對外國公司股份的豁免，要求該公司為與土耳其有稅收協定的國家的居民。然而，第7524號法律引入的最低稅項，對超過150萬土耳其里拉的收益將豁免比例由50%降至25%，這意味著即使符合條件，稅務負擔亦已增加。對於持有大額投資組合的個人，在遷居前出售部分資產，以實現收益並在成為居民前完成稅務清算，可能更為可取。
關鍵要點
- 土耳其稅務居民資格自入境首日起算，而非達到183天後，遷居前必須完成所有重大資產處置。
- 2025年起，參與豁免下的資本利得豁免比例由50%降至25%，且年度收益超過150萬土耳其里拉（約358,800港元）時須提交特別申報表。
- 加密資產交易目前無特定資本利得稅，但一般反濫用條款可能將系統性交易重新歸類為商業收入，按最高40%稅率徵稅。
- 信託架構可將資產所有權與受益人稅務居民身份分離，但必須確保受託人擁有真正酌情權，以避免「經濟歸屬」原則的適用。
- 房地產出售的資本利得豁免持有期由四年延長至五年，適用於2025年1月1日後購入的物業，遷居前購入的物業需重新計算持有期。
- 遷居前與土耳其稅務顧問進行預先稅務規劃，並保留所有資產處置及重組的完整文件記錄，以備稅務當局審查。