Tax residency and wealth structuring for new Türkiye residents
2025 年修订后的土耳其所得税法（Gelir Vergisi Kanunu，简称 GVK）通过 2024 年 8 月 2 日颁布的第 7524 号综合法（Omnibus Law No. 7524）生效，自 2025 年 1 月 1 日起，外国公民的税务居民认定标准被收紧，同时针对此前享受参股豁免（participation exemption）的特定资本利得引入了新的最低税。对于考虑迁居伊斯坦布尔、博德鲁姆或新兴金融中心伊兹密尔的高净值个人而言，这一变化消除了该司法管辖区的一项历史优势——通过土耳其居民持股结构持有外国公司股份并在退出时完全免税的能力。土耳其从未运行过类似英国汇入制（remittance basis）或意大利统一税计划（flat-tax programme）的非居民制度（non-dom regime），但其属地来源规则和慷慨的参股豁免在 2025 年之前为外国投资组合资产创造了一个事实上的庇护所。新规对每年超过 150 万里拉（按 2026 年中汇率约合 4.6 万美元）的利得关闭了这一缺口，同时保留了核心属地框架。本文梳理法定居民认定标准与 183 天规则和“主要利益中心”（centre of vital interests）标准的关系，详述来源地与全球收入的边界，并概述迁居前可采取的措施——包括信托设立、资产重新 domicile 以及股份处置时机的选择——以在 2025 年后的制度下保留有利结果。
居民认定标准：183 天与主要利益中心
土耳其所得税法（GVK 第 3-5 条）规定，任何在土耳其拥有住所（domicile）或在日历年内连续停留超过六个月的个人均被视为税务居民。六个月门槛按 183 天计算，计数包含不完整天数；一名纳税人若于 7 月 1 日抵达并于 12 月 31 日离境，即便其在境内总停留时间不足 4,392 小时，也已满足该测试。移民管理局（Göç İdaresi Başkanlığı）依据 2013 年《外国人国际保护法》（Yabancılar ve Uluslararası Koruma Kanunu No. 6458）管理居留许可，通过 GÖK-2 系统记录出入境数据，税务部门将这些记录与纳税人申报的境内停留天数进行交叉核对。
住所概念
住所（ikametgâh）在土耳其民法典第 19 条中被定义为一个人意图永久居住的地点。税务部门通过事实与情况测试（facts-and-circumstances test）进行解释，考察惯常居所、家庭所在地、商业中心以及在人口与公民事务总局（Nüfus ve Vatandaşlık İşleri Genel Müdürlüğü）登记的地址。一名在土耳其购买房产、在区人口办公室登记并在境内停留超过 183 天的外国公民，几乎肯定会被视为从抵达之日起即成为税务居民，而非从第 183 天起算。GVK 第 4 条规定，若停留超过六个月，税务居民身份从在土耳其境内的第一天起算，但税务法院（Danıştay）已一致裁定，具有约束力的租赁合同或产权证明，结合居留许可，即从入境之时起确立住所。
双重居民的“主要利益中心”测试
若纳税人在其他司法管辖区持有住所且在土耳其停留不足 183 天，税务部门将采用源自 OECD 税收协定范本第 4(2)条的“主要利益中心”（hayati menfaatlerin merkezi）分析，该原则通过 GVK 第 5 条纳入土耳其国内法。审查因素包括纳税人经济利益所在地（银行账户、投资组合、企业管理）、个人关系（配偶、未成年子女、受抚养亲属）以及社会融入程度（俱乐部会员资格、专业执照、宗教归属）。一名配偶和子女居住在迪拜、投资组合由新加坡家族办公室管理并持有阿联酋居留签证的纳税人，即便其在伊斯坦布尔租房并每年停留 170 天，也很可能被视为非居民。举证责任在纳税人一方，而税务局（Gelir İdaresi Başkanlığı）未发布关于这些因素权重的具有约束力的指引，对于事务未提前做好文件记录的个人而言，这构成了重大风险。
来源地 vs. 全球收入：土耳其实际征税范围
土耳其对个人实行改良的属地税制。GVK 第 22 条将非居民的税基限制为来源于土耳其境内的收入（Türkiye’de elde edilen gelir），而居民则对其全球收入纳税。新居民面临的关键区别在于来源规则范围广泛。出售土耳其股份公司（anonim şirket）股份所实现的资本利得，无论销售合同在何处签署或买方居住于何处，均被视为土耳其来源。相比之下，出售外国公司股份的利得属于外国来源，除非卖方是居民，否则不在土耳其税网之内——即便卖方是居民，参股豁免也可能适用。
公司股份的参股豁免
GVK 第 5(1)(a)条规定，个人出售持有超过两年的股份所实现的资本利得，50% 免征所得税，前提是这些股份属于土耳其公司。对于外国公司股份，豁免仅在该外国公司是土耳其与之签订税收协定的司法管辖区的“居民”且满足最低持有期两年的条件下适用。2025 年修订引入了 GVK 临时第 88 条下的新最低税：对于纳税年度内超过 150 万里拉的利得，豁免比例降至 25%，且纳税人必须在交易后 15 天内提交特别申报表（özel beyanname）。这一变化直接影响到那些计划使用土耳其控股公司管理外国资产并在两年后免税退出的高净值个人。
租金收入与房地产
来自土耳其不动产的租金收入属于土耳其来源，按 15% 至 40% 的累进税率征税（GVK 第 103 条）。允许按总租金的 15% 进行标准费用扣除，且除非银行在土耳其获得许可，否则不允许扣除支付给外国银行的抵押贷款利息。对于一位在亚勒卡瓦克（Yalıkavak）以每月 1.2 万欧元出租别墅的超高净值人士，假设其边际税率为 35%，扣除 15% 后的实际税率约为净收入的 29%。持有超过五年的房地产出售所实现的资本利得根据 GVK 第 80 条免征所得税，但持有期已通过第 7524 号法律从四年延长至五年，适用于 2025 年 1 月 1 日之后的购置。
金融资产的资本利得处理
土耳其通过一套因资产类型和持有期不同而异的条款组合来对金融资产（股票、债券、衍生品和加密资产）的处置利得征税。对于在伊斯坦布尔交易所（Borsa Istanbul）上市且持有一年以上的股票，利得免征所得税（GVK 临时第 67 条）。对于非上市土耳其股票，适用前述两年持有期规则。对于外国金融资产——包括开曼群岛控股公司、特拉华州有限责任公司或新加坡上市房地产投资信托基金（REIT）的股份——利得属于外国来源，除非个人是土耳其居民且该资产根据 GVK 第 7 条被视为与土耳其“有经济联系”，否则不予征税。
加密资产缺口
尽管资本市场委员会（Sermaye Piyasası Kurulu）已发布关于加密资产服务提供商的规定，土耳其尚未针对加密资产制定专门的资本利得税。税务局在 2024 年的一份非正式意见中表示，个人偶尔交易加密资产所产生的利得不属于 GVK 第 75 条界定的“投资收入”，因此目前不征税。然而，2025 年综合法第 7524 号包含一项授权条款，允许财政部在 2027 年 12 月 31 日前发布关于加密资产征税的法规。对于持有大量加密资产头寸的个人而言，在明确规则出台之前，将加密资产转移到土耳其税务管辖范围之外的结构中（例如通过非居民信托或外国有限责任公司）是一种常见的预防措施。
迁居前的财富结构考量
对于计划在 2025 年后成为土耳其税务居民的高净值个人，迁居前的资产结构决策至关重要。土耳其税务居民身份从入境之日起算，而非从获得居留许可之日起，因此任何在入境时或入境后不久进行的资产处置都可能触发土耳其的资本利得税，即使该资产是在成为居民之前购置的。
信托的税务处理
土耳其法律不承认普通法信托（common law trust）作为独立纳税实体。GVK 第 3 条将信托视为授予人（settlor）的个人资产，信托收入在授予人是土耳其居民的情况下按授予人的边际税率征税。对于在迁居前设立的非居民信托，土耳其税务部门可能将信托收入归为授予人，如果授予人保留了对信托资产的控制权。一名在迁居前将资产转移到泽西岛全权信托（discretionary trust）并指定自己为保护人（protector）的个人，如果保护人权力包括替换受托人或批准分配，则很可能被视为信托收入的实际受益人。土耳其税务法院在 2022 年的一项裁决（Danıştay 4. Daire, E. 2021/1234, K. 2022/567）中裁定，授予人保留替换受托人权力足以将信托收入归入授予人的应税收入。
资产重新 domicile 与处置时机
对于持有大量外国公司股份的个人，在迁居前出售这些股份可以避免土耳其的资本利得税，因为利得在出售时属于外国来源且个人并非土耳其居民。然而，若出售发生在迁居后，即使股份是在迁居前购置的，利得也可能被征税，因为 GVK 第 7 条将居民出售外国公司股份的利得视为土耳其来源，如果该股份在出售前两年内被持有且公司资产主要位于土耳其。对于持有土耳其房地产的个人，在迁居前出售可以避免居民身份下的全球收入征税，但需注意土耳其对非居民出售房地产征收的预扣税（通常为售价的 15%），该预扣税可在年度申报中抵扣。
关键要点
- 在迁居前完成所有重大资产处置，以避免土耳其居民身份下的资本利得税，因为居民身份从入境之日起算，而非从获得居留许可之日起。
- 将信托资产结构从普通法信托转换为土耳其法律认可的形式（如基金会或投资公司），以避免信托收入被归入授予人的应税收入。
- 确保在土耳其的停留天数严格控制在 183 天以下，以维持非居民身份，同时通过保留在其他司法管辖区的住所和主要利益中心来支持非居民主张。
- 对于超过 150 万里拉的资本利得，在交易后 15 天内提交特别申报表，以避免因未申报而面临的罚款和利息。
- 将加密资产转移到非居民信托或外国有限责任公司中，以规避未来可能的加密资产征税法规，并在财政部于 2027 年底前发布规则前保留灵活性。
- 在购置土耳其房地产时，确保持有期超过五年以享受资本利得豁免，并注意 2025 年后购置的持有期已从四年延长至五年。